Section 3 : Investissements concernés

28. Il convient d’examiner successivement la nature des investissements éligibles (A) et la date de réalisation de ces investissements (B).

A. NATURE DES INVESTISSEMENTS ELIGIBLES

29. La déduction au titre de l’amortissement prévue au h du 1° du I de l’article 31 du CGI s’applique uniquement aux investissements qui portent sur un logement au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation ou sur un local transformé ensuite en un tel logement. L’immeuble doit, par conséquent, satisfaire aux conditions de volume, de surface, de confort et de sécurité définies par ces dispositions.

30. Pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement, il convient que l’investissement soit réalisé à titre onéreux. Il en est ainsi lorsque le logement neuf est acquis par remise d’un terrain (dation en paiement).

Les logements acquis à titre gratuit n’ouvrent pas droit à cet avantage fiscal. Toutefois, lorsque le transfert de la propriété d’un logement ou de droits sociaux placés sous le régime de la déduction au titre de l’amortissement résulte du décès de l’un des époux ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité, soumis à imposition commune, le conjoint ou le partenaire survivant attributaire du logement ou des titres peut demander la reprise du dispositif à son profit, dans les mêmes conditions et selon les mêmes modalités, pour la période restant à courir à la date de transmission (voir n° 118.).

I. Acquisition de logements neufs

31. Les logements neufs s’entendent des immeubles à usage d’habitation dont la construction est achevée et qui n’ont jamais été habités ni utilisés sous quelque forme que ce soit (en ce qui concerne la notion d’achèvement, voir n° 143.).

32. La circonstance qu’un logement ait fait l’objet d’une précédente mutation (à titre onéreux ou à titre gratuit) ne suffit pas en soi à lui faire perdre le caractère de logement neuf au sens du h du 1° du I de l’article 31 du CGI. En revanche, ne peuvent être considérés comme neufs les logements dont la première location aurait pris effet avant la date de leur acquisition, même lorsque cette dernière s’accompagne du transfert au profit de l’acquéreur du bail conclu par le vendeur.

33. Il est toutefois admis de considérer comme neufs pour l’application des dispositions précitées, les appartements témoins d’un programme immobilier si toutes les autres conditions sont remplies.

II. Acquisition de logements en l’état futur d’achèvement

34. La vente en l’état futur d’achèvement est le contrat par lequel le vendeur transfère immédiatement à l’acquéreur ses droits sur le sol ainsi que la propriété des constructions existantes. Les ouvrages à venir deviennent la propriété de l’acquéreur au fur et à mesure de leur exécution. L’acquéreur est tenu d’en payer le prix à mesure de l’avancement des travaux. Le vendeur conserve les pouvoirs de maître de l’ouvrage jusqu’à la réception des travaux (code de la construction et de l’habitation, art. L. 261-3). Aucune condition de délai d’achèvement des travaux n’est exigée.

III. Acquisition de logements qui ont fait l’objet de la part du vendeur de travaux de transformation ou de réhabilitation

35. Il s’agit des logements acquis à titre onéreux et qui ont fait l’objet, de la part du vendeur, de travaux de réhabilitation dont la nature et l’importance ont abouti à la création d’un logement neuf de sorte que la vente du logement entre dans le champ de la TVA en application du 7° de l’article 257 du CGI. Il peut s’agir également d’un logement issu de la transformation d’un local affecté à un usage autre que l’habitation et dont l’acquisition entre dans le champ de la TVA en vertu des mêmes dispositions.

IV. Acquisition de locaux inachevés

36. Les contribuables qui acquièrent à titre onéreux un immeuble inachevé peuvent, toutes conditions étant par ailleurs remplies, bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement dès lors que :

- le local acquis inachevé n’a jamais été utilisé ni occupé entre la date de son acquisition et celle de son achèvement. Il n’est pas nécessaire que la destination initiale de l’immeuble acquis inachevé soit l’habitation.;

- l’immeuble, une fois achevé, a la nature de logement au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation.

37. Par ailleurs, la circonstance que la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme soit antérieure au 3 avril 2003 voire au 1^er janvier 2003 (voir n° 57.) ne fait pas obstacle au bénéfice de l’avantage fiscal.

V. Logements que le contribuable fait construire

38. Les logements que le contribuable fait construire et qui ont fait l’objet, à compter de la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement (voir n° 57.), de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme, ouvrent droit au bénéfice de cet avantage fiscal.

Les dispositions légales ne subordonnent pas l’application de cet avantage fiscal à la condition que le permis de construire et la déclaration d’ouverture de chantier soient accordés au bailleur souscrivant l’engagement de location.

a) Additions de construction

39. Les travaux d’addition de construction ou de surélévation réalisés sur un immeuble existant peuvent entrer dans le champ de la déduction au titre de l’amortissement si les conditions prévues au h du 1° du I de l’article 31 sont réunies. Il convient notamment que :

- les travaux aient fait l’objet, à compter de la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement, de la déclaration d’ouverture de chantier prévue à l’article R. 421-40 du code de l’urbanisme. Il importe peu que l’acquisition ou la construction de l’immeuble existant soit antérieure à la date d’application du nouveau dispositif ;

- ces travaux se traduisent par la création d’un logement neuf au sens des articles R. 111-1 à R. 111-17 du code de la construction et de l’habitation ;

- le nouveau logement constitue une unité d’habitation distincte des locaux existants. Ainsi, la construction qui consisterait en l’agrandissement par adjonction de pièces supplémentaires à un logement loué ou destiné à l’être n’ouvrirait pas droit à la déduction au titre de l’amortissement.

40. Sous ces conditions, il est possible qu’une addition de construction ou la surélévation d’un immeuble, afférentes à des logements existants ayant bénéficié d’une déduction au titre de l’amortissement prévue au f ou au g du 1° du I de l’article 31 du CGI, ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement prévue au h du 1° du I de cet article. Sur la base amortissable, voir n° 127..

b) Construction sur sol d’autrui : bail à construction et emphytéose

41. Les personnes qui font construire un logement sur un terrain ne leur appartenant pas peuvent bénéficier de la déduction au titre de l’amortissement, s’il est établi que la construction réalisée leur appartient, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies.

Tel est le cas des personnes qui font construire un logement sur un terrain qui leur est donné à bail à construction ou à bail emphytéotique. En effet, à défaut de stipulation contraire dans la convention, le preneur est propriétaire, jusqu’à l’expiration du bail, des constructions qu’il édifie (cf. art. L. 251-1 à L. 251-9 du code de la construction et de l’habitation en ce qui concerne le bail à construction et art. L. 451-1 à L. 451-13 du code rural en ce qui concerne l’emphytéose). Sur la base amortissable, voir n° 129..

VI. Acquisition de locaux affectés à un usage autre que l’habitation en vue de leur transformation en logements

42. L’acquisition à titre onéreux de locaux affectés à un usage autre que l’habitation suivie de leur transformation ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement. Il s’ensuit que les locaux qui étaient la propriété du contribuable ou d’un membre de son foyer fiscal avant la date d’application de la nouvelle déduction au titre de l’amortissement n’entrent pas dans le champ de la déduction au titre de l’amortissement.

1. Local affecté à un usage autre que l’habitation

a) Principe

43. Seuls les locaux affectés à un usage autre que l’habitation à la date de l’acquisition ou, s’ils étaient vacants à cette date, avant le début de la période de vacance sont éligibles au nouveau dispositif. Il s’agit par exemple des locaux commerciaux, professionnels, à usage de bureau, d’entrepôt, de grange, de hangar, etc…

L’acquisition d’un immeuble affecté à l’habitation mais vétuste ou inadapté aux conditions modernes de vie, suivie de la réalisation de travaux de reconstruction, d’agrandissement, de réparation et d’amélioration, ne saurait ouvrir droit au bénéfice du dispositif à ce titre puisque la condition tenant à l’affectation du local à un usage autre que l’habitation ne serait pas remplie.

En revanche, lorsque l’immeuble ne satisfait pas aux caractéristiques de décence prévues à l’article 6 de la loi du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et fait l’objet de travaux de réhabilitation permettant au logement d’acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs, l’investissement peut être éligible au nouveau dispositif au titre des acquisitions de logements en vue de les réhabiliter (voir n°s 51. et s.)

44. Le local ne doit être ni loué ni utilisé par l’acquéreur, même à un usage autre que l’habitation, entre la date de son acquisition et celle du début des travaux de transformation. Cette condition est considérée satisfaite lorsque, postérieurement à l’acte de cession, le vendeur ou son locataire continue à occuper temporairement le local en vertu d’une mention expresse de l’acte portant transfert du droit de propriété.

b) Cas particuliers

· Cas d’un immeuble affecté à usage d’hôtel

45. Il résulte de la jurisprudence du Conseil d’Etat que des travaux ayant pour objet de transformer en logements des chambres d’hôtel n’ont pas pour effet de transformer en locaux d’habitation des locaux qui ne l’auraient pas été auparavant (CE, 7 décembre 1987, 7° et 8° ss. n° 67252 ; 9 mars 1988, 7° et 9° ss. n° 81067 et 81068).

Il s’ensuit que l’acquisition, à compter du 3 avril 2003, de locaux affectés à usage d’hôtel meublé ou de tourisme suivie de leur transformation en logements destinés à la location n’ouvre pas droit à l’avantage fiscal au titre de l’investissement réalisé sur un local affecté à un usage autre que l’habitation. Elle peut, toutes conditions étant par ailleurs remplies, ouvrir droit au bénéfice de cet avantage fiscal au titre de l’acquisition d’un logement à usage d’habitation ne satisfaisant pas aux caractéristiques de décence en vue de leur réhabilitation (voir n° 51. et s.).

· Transformation d’un immeuble mixte

46. L’acquisition d’un immeuble affecté pour partie à usage d’habitation et pour partie à un autre usage suivie de sa transformation en immeuble affecté à usage exclusif d’habitation ne peut pas en principe ouvrir droit à la déduction au titre de l’amortissement. Il en va différemment, toutes conditions étant par ailleurs remplies, uniquement dans le cas où un ou plusieurs logements pouvant faire l’objet d’une utilisation distincte sont créés sur les surfaces du ou des locaux antérieurement affectées exclusivement à un usage autre que l’habitation.

· Transformation de dépendances en logements

47. L’acquisition de dépendances d’un immeuble, suivie de leur transformation en logement n’ouvre droit à la déduction au titre de l’amortissement que si ledit immeuble était, avant l’acquisition des dépendances, affecté à un usage autre que l’habitation. A l’inverse, l’acquisition de dépendances (garages, greniers ou combles situés dans un immeuble d’habitation ou dans un immeuble mixte), suivie de leur transformation en logement, n’ouvre pas droit à la déduction. Elles peuvent cependant, toutes conditions étant par ailleurs remplies, ouvrir droit au bénéfice de l’avantage fiscal au titre de l’acquisition d’un logement à usage d’habitation ne satisfaisant pas aux caractéristiques de décence en vue de leur réhabilitation (voir n°s 51. et s.).

2. Notion de transformation

48. Il résulte de l’article 2 novodecies A de l’annexe III au CGI, reprenant les dispositions du 3° de l’article 2 novodecies de la même annexe, que les travaux de transformation s’entendent des travaux de reconstruction, d’agrandissement, de réparation et d’amélioration ayant pour effet de rendre habitables des locaux qui ne l’étaient pas auparavant.

Il en est ainsi lorsque les locaux affectés à un usage autre que l’habitation sont inadaptés à cet usage en raison de leur configuration, notamment parce qu’ils ne comportent pas les équipements rendus nécessaires par les conditions modernes de vie tels que cuisine et salle de bains.

Les travaux de reconstruction et d’agrandissement sont présumés répondre à la définition de la transformation donnée ci-dessus. A défaut de tels travaux, les acquisitions de locaux suivies de transformations ne sont éligibles au régime de la déduction au titre de l’amortissement que si les travaux consistent au minimum en l’installation de l’équipement sanitaire élémentaire dans un local qui en était dépourvu.

49. L’opération ne peut conduire à la création d’un local à usage mixte sauf dans le cas où la condition prévue au n° 21. est satisfaite.

50. L’acquéreur doit être en mesure de justifier du paiement effectif des travaux par la production de factures d’entreprises établies à son nom. En revanche, il n’est pas nécessaire que les travaux soient réalisés à son initiative.

VII. Acquisition de logements ne satisfaisant pas aux caractéristiques de décence en vue de leur réhabilitation

51. La nouvelle déduction au titre de l’amortissement s’applique aux logements qui ne satisfont pas aux caractéristiques de décence prévues au décret n° 2002-120 du 30 janvier 2002 pris en application de l’article 6 de la loi n° 89-462 du 6 juillet 1989 modifiée, et qui font l’objet, de la part de l’acquéreur, de travaux de réhabilitation définis par décret, permettant aux logements d’acquérir des performances techniques voisines de celles des logements neufs.

Le logement doit, pour bénéficier de l’avantage fiscal, être acquis à titre onéreux en vue d’être réhabilité. Il en résulte que les logements appartenant au contribuable, ou à un membre de son foyer fiscal, avant le 3 avril 2003 (voir n° 58.) sont exclus du champ d’application du nouveau dispositif même lorsqu’ils font l’objet de travaux de réhabilitation.

Le logement ne peut être ni loué ni utilisé par l’acquéreur, même à un usage autre que l’habitation, entre la date de son acquisition et celle du début des travaux de réhabilitation. Cette condition doit être considérée comme satisfaite lorsque, postérieurement à l’acte de cession, le vendeur ou son locataire continue à occuper temporairement le logement en vertu d’une mention expresse de l’acte portant transfert du droit de propriété.

1. Situation au regard de la décence du logement

52. Le logement qui ne satisfait pas aux caractéristiques de décence s’entend de celui qui ne répond pas, pour au moins quatre des rubriques définies par arrêté, aux caractéristiques de la décence définies par le décret n° 2002-120 du 30 janvier 2002 (CGI, ann. III, art. 2 quindecies B-I). Voir en ce qui concerne la liste de ces rubriques, l’annexe 1 à la présente instruction.

2. Nature des travaux de réhabilitation

53. Les travaux de réhabilitation réalisés par l’acquéreur du logement doivent avoir permis de donner au logement l’ensemble des caractéristiques d’un logement décent (CGI, ann. III, art. 2 quindecies C). Les travaux de réhabilitation s’entendent des travaux réalisés sur le logement et, le cas échéant, sur les parties communes qui permettent de donner au logement l’ensemble des performances techniques fixées par l’arrêté du 19 décembre 2003 (CGI, ann. III, art. 2 quindecies B-II). Au moins six de ces performances techniques doivent avoir été obtenues à la suite de ces travaux. Voir l’annexe 1 en ce qui concerne la liste des performances techniques.

3. Fourniture d’états et attestations

54. Pour le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement, le contribuable fait établir par un contrôleur technique ou un technicien de la construction qualifié, indépendant des personnes physiques ou morales susceptibles de réaliser les travaux de réhabilitation et couvert par une assurance pour cette activité :

1° avant la réalisation des travaux, un état descriptif du logement contenant les rubriques fixées par l’arrêté du 19 décembre 2003. Le professionnel qualifié qui établit cet état fournit également une attestation indiquant les rubriques pour lesquelles le logement ne correspond pas aux caractéristiques de la décence (voir annexe 1). Au moins quatre des rubriques mentionnées doivent indiquer que le logement ne répond pas aux caractéristiques de la décence ;

2° après la réalisation des travaux, un état descriptif du logement contenant les mêmes rubriques que celles mentionnées au 1°. Le professionnel qualifié qui établit cet état fournit également une attestation indiquant :

- que les travaux de réhabilitation ont permis de donner au logement l’ensemble des caractéristiques d’un logement décent mentionnées plus haut ;

- que l’ensemble des performances techniques est respecté ;

- et qu’au moins six d’entre elles ont été obtenues à la suite des travaux de réhabilitation (voir annexe 1).

La fonction de technicien de la construction est notamment assurée par les architectes et agréés en architecture, les bureaux d’études techniques, les ingénieurs conseils dans le domaine de la construction, les géomètres experts et les économistes de la construction.

55. Dans une copropriété, cette attestation indique également que l’état apparent des parties communes qui desservent le logement est considéré comme décent, que celles-ci aient fait ou non l’objet de travaux ; l’appréciation est faite au regard des mêmes caractéristiques que celles prises en compte pour un logement individuel (CGI, ann. III, art. 2 quindecies C).

4. Tableau de synthèse

(1) Article 3 de l’arrêté du 19 décembre 200

(2) Article 4 de l’arrêté du 19 décembre 2003

B. DATE DE REALISATION DES INVESTISSEMENTS

56. La nouvelle déduction au titre de l’amortissement s’applique, en principe, aux investissements réalisés à compter du 3 avril 2003.

57. Il est toutefois admis d’appliquer cet avantage fiscal aux options exercées à compter du 1^er janvier 2004 qu’elles soient afférentes à des investissements réalisés avant ou après le 3 avril 2003, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Cette mesure est, bien entendu, soumise à la condition que le contribuable n’ait pas demandé le bénéfice de la déduction au titre de l’amortissement des logements neufs prévus au g du 1° du I de l’article 31 du CGI (dispositif « Besson-neuf »).

Ainsi, compte tenu des modalités d’exercice de l’option (voir n° 112. et s.), ouvrent droit au nouveau dispositif :

- les logements acquis neufs à compter du 1er janvier 2003 ;

- les logements acquis en l’état futur d’achèvement, inachevés ou construits par le contribuable pour lesquels l’achèvement intervient à compter du 1er janvier 2003 ;

- les logements issus de travaux de transformation réalisés par l’acquéreur d’un local à usage autre que l’habitation, pour lesquels l’achèvement des travaux de transformation intervient à compter du 1er janvier 2003.

Dans ces deux derniers cas, les logements doivent avoir été acquis à compter du 1^er janvier 1999. La date de mise en location effective du bien est sans incidence sur le dispositif applicable.

58. Cette mesure d’assouplissement ne s’applique pas aux logements acquis en vue d’être réhabilités.